王欢迎 张本越
辽宁科技大学辽宁鞍山114051
摘要 环境会计作为企业开展环境经营的风向标，近年备受世界各国的关注。环境会计制度的构建有利于环境会计的实施和发展。通过对加拿大环境会计制度的分析，揭示其在环境成本与负债、环境绩效报告方面经验，结合我国的实际，阐述对我国构建环境会计制度的启示。
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关键词 加拿大；环境会计制度；启示
0 引言
环境会计的研究以F.A.Beams(1971)的《控制污染的社会成本转换研究》和J.T.Marlin（1973）的《污染的会计问题》为起点。1983 年，世界银行在进一步修正了现行的会计体系，增加了环境相关要素，并建议各国建立一套与联合国国民会计体系相配套的环境辅助账户，客观上要求各国政府出台相应的政策制度。加拿大环境会计制度的实践，处于领先地位。然而，我国环境问题日益严重、环境会计制度不够完善，借鉴他国环境会计制度的先进经验，实施环境会计具有一定的现实意义。本文通过对加拿大环境会计制度的分析，阐述对我国环境会计制度构建的启示。
1 加拿大环境会计制度的内容及其实践
加拿大作为英联邦的成员国，在会计制度上保留着英国传统的特点，又受到美国的影响，制定了具有自身特色的环境会计制度。
1.1 加拿大环境会计制度的主要内容
1.1.1 环境成本的分类与核算加拿大特许会计师协会（以下简称CICA）于1993 年将环境成本分为两大类：环境对策成本（也称环境措施成本）和环境损失成本。前者指与企业环境经营活动对策的相关成本，后者指企业对造成的环境污染而支付给受害者或第三方的赔偿、进行恢复等的相关费用，包括由于受害所支付的赔偿金与罚金等。其分类的特点体现在以下方面：淤明确了环境成本的概念。该国的环境成本具有差额的并非完全成本，即为执行环保对策而追加的一种完全独立于传统企业成本之外的环境成本。于以企业收益的增减变动为标准。环境对策成本是与企业的收益直接配比性质相关的费用支出。环境损失成本是与营业外支出性质相符的，与企业经营联系较少的一种损失。
该国环境成本的核算，如研究开发费用可作为递延费用，可进行摊销，但在每个会计期间都要按照规定进行审计，其余的应记入专属费用。如企业未达到环保指标应付的罚款、环境事故的赔偿金等作为环境专属费用直接列支。
1.1.2 环境负债的分类与核算环境负债是指在企业经济活动中对环境造成的不利影响，使企业承担的、需要以资产或劳务进行支付的，包括环境负债和或有环境负债两方面。通常与环境成本共同体现企业在环境方面的耗费，属于对未来环境成本的一种损失估计。
环境负债通常以一定金额表示，用现值估计法、现值法、现行成本法等计量方法进行估计，其进行核算时应当综合考虑法律法规、潜在的责任方及其财务状况、应用技术及通胀率等因素，合理估计其价值以合理披露相关信息。
1.1.3 环境绩效报告
加拿大的《环境绩效报告》，是在对美国及欧洲大陆的环境信息披露方式总结的基础上，结合本国环境会计制度的特点，为企业编制单独的环境绩效报告提供的一个概念框架。该框架从识别环境信息用户的角度出发，选择适合企业的环境绩效指标，结合企业与会计报告中的要素，来制定公司的总体战略、环境效益目标，在建立环境管理系统、进行环境绩效分析、征求第三方意见后，最终进行环境信息的列示。其内容包括：能源利用率、人力资源管理、土地资源、废弃物填埋处理成本、采购行为、搬运、废弃物管理、水资源保护、材料或能源消耗、环境负荷影响，以及遵守环境法律法规的成本等。
1.2 加拿大环境会计制度的实践
1.2.1 社会各界间的合作淤建立了环境保护的一系列行之有效法律法规。所有企业成立之初必须符合环境保护法规，无论是废水、废气的排放，都必须按照环境保护标准安装过滤装置，且要经过严格审查才能发放经营许可。于所有参选政党的执政纲领都应有对环境保护方面的承诺。使其在政党竞选活动中，不管是联邦、省政府选举，还是市政府选举，都有着对环境保护方面的措施和承诺。盂舆论媒体的保证监督。为迎合民意，对任何破坏、污染环境的行为媒体及时曝光，对政府及企业起到了有力的监督作用。榆民众强烈的环保意识和维权意识。若有企业的经营活动给周边环境造成污染，就有民众将其告上法庭，使其承担责任。
1.2.2 落实“绿色计划”活动“绿色计划”是该国联邦政府经过全国范围广泛征求意见后，于1990 年12 月发布实施的一项环境行动计划。其目的是强调经济与环境的可持续发展。该计划反映了政府解决国内、全球环境与经济可持续发展问题的基本立场，以及应采取的对策与措施。
1.2.3 CICA 及其他各界团体的积极配合CICA（加拿大特许会计师协会的缩写）于1994 年与加拿大标准协会（CSA）、国际可持续发展协会（IISD）、加拿大财务经理协会(FEDC)共同完成了《环境绩效报告》。该协会负责环境会计准则的制定以及相关的出版物，如《环境成本与负债》、《环境绩效报告》等。
2 对我国的启示
2.1 提高对环境会计制度的认识加拿大统计局在经济核算体系(SNA)的基础上，采用与SNA 相符的原则，并结合环境核算相关内容，利用经济核算数据，通过实物量、价值量两种方法，建立环境经济核算体系。我国已经确立“建设生态文明社会”的战略目标，因此需要将环境会计制度贯彻到企业内部，出台与此制度相匹配的核算程序，先让一部分企业进行试点，有步骤地开展环境会计核算，继而带动其他企业的开展。
2.2 明确我国环境成本与环境负债的会计科目据我国企业环境会计实务调查显示，与企业生产相关的环境支出55%列入了管理费用；15%进行了产品成本的核算。事实上，我国大多数企业基本上没有将发生的环境费用或支出列入专门的科目，而计入了与产品相关的成本之中。我国应借鉴加拿大的经验，在对生产成本与营业外收支核算的基础上，对环境成本与负债进行确认和计量。
2.3 建立符合我国国情的环境绩效报告制度加拿大的《环境绩效报告》针对其会计信息提出了可供参考的选择模式，并通过有效的价值管理，来达到协调经济发展和环境保护的目的。针对我国企业的实际，借鉴加拿大的经验，鼓励企业采取多种形式的环境报告信息，在现有的企业环境报告、环境计划、环境绩效的报告之外，还应增加企业的总体战略、环境管理系统、环境绩效分析、第三方意见、资源能源生产与排放指标的对比分析、绿色采购、废弃物管理及其对环境的影响、遵守环境相关法规等信息。
基金项目 本研究为辽宁省社会科学规划基金(L14DJY057）；辽宁省教学改革项目(项目编号：20121-1）；辽宁省教育科学规划项目(JG14DB209）；辽宁科技大学2014 年考试方式试点改革课程的阶段性成果。
作者简介 王欢迎（1992-）女，新疆石河子人，辽宁科技大学工商管理学院本科生。
通讯作者：张本越（1964-）男，辽宁大连人，辽宁科技大学工商管理学院副教授，硕士生导师，经营学博士，研究方向：环境会计与环境经营。