杜爽 1 孙静 2
（1.吉林工商学院 吉林长春 130507；2.长春市二道区国家税务局 吉林长春 130000）
摘 要：税收协定能够保证跨国纳税人的海外投资、经营、劳务等所得避免双重征税、消除税收歧视；有效防范跨国纳税人偷税、漏税行为的发生，有助于公平、健康的国际税收秩序的形成，在鼓励我国企业对外直接投资方面扮演着非常重要的角色。近年来税收协定经过不断的修改，对于对外直接投资有着不同的影响。
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关键词 ：对外直接投资；税收协定；税收饶让；征管互助
中图分类号：F29文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）31-0118-01
收稿日期：2014-10-19
作者简介：杜爽（1987-），女，满族，吉林人，研究生，助教。研究方向：税收理论与政策。
对外直接投资（Outward Foreign Direct Investment 简称OFDI）通常是指一国的自然人、法人或者其他经济组织以取得或拥有国外企业的经营、管理权为特征的投资。对外直接投资作为“走出去”战略的重要组成部分，也受到了国内学者较多的关注。随着我国 “走出去”战略的提出，越来越多的企业走出国门，走向国际市场，2002年至今我国对外直接投资的年均增长速度超过50%，发展势头良好。
税收协定在解决企业境外可能遇到的歧视性税收待遇，重复征税等税务纠纷方面具有显著的作用。其中关于常设机构的条款，股息、利息、特许权使用费条款，税收饶让条款，协商程序条款尤其是其中包含的税收仲裁条款，以及征管互助条款等规定都与对外直接投资企业息息相关。因此研究税收协定的修改方向及其对OFDI的影响就显得尤为必要。改革开放之今，我国经济发展共经历了三个发展阶段。在此期间，我国对外签署税收协定的内容也随着经济发展战略目标的变化而不断调整，同时，从我国签署第一个税收协定至今，我国已经签署的税收协定内容也会随着经济情况的变化进行修订。
一、对“常设机构”的界定
我国早期签署的税收协定中，对于“常设机构” 的界定基本上符合OECD范本，只有在少数情况下采用OECD和联合国范本的两种规定。例如1984年与美国签署的协定中规定：常设机构包括连续超过6个月的建筑工地，建筑、装配或安装工程或者与其有关的监督管理活动。
近期我国对外签署的税收协定中，将上述期限放宽，如2001年与委内瑞拉签署的税收协定中规定：建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以该工地、工程或活动连续超过9个月的为常设机构。2008年与塔吉克斯坦签署的税收协定中规定：常设机构包括建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以该工地、工程或活动连续12个月以上的为限。
常设机构的界定时间范围延长，意味着对于居民企业的认定标准的放宽，随着对外直接投资企业被外国认定为其本国居民可能性的下降，企业的税负会有所降低，这将会促进我国企业对外直接投资。
二、预提所得税的变化
对于股息、利息和特许权使用费我国税收协定中规定征收预提所得税，我国早期对外签署的税收协定中对于股息征收的预提税税率较高。如1986年和挪威、加拿大、新西兰，1988年和澳大利亚，1991年和巴西，1994年和巴布亚新几内亚签署的协定中，股息预提税税率均高达15％。1986年和泰国签署的协定，更规定有15％和20％两个税率。
在近期对外签署的税收协定中股息预提税税率有降低的趋势。如1992年和匈牙利签署的税收协定中规定所征税款不应超过股息的10%，1996年和冰岛签署的协定中规定对股息的预提税税率为5%或者10%，2002年和尼日利亚的协定中股息预提税税率为7.5％，和巴林、阿曼签署的协定的股息预提税税率均为5％，2006年与新加坡的协定中股息预提税税率为5%或者10%。对利息和特许权使用费税率多数为10％，变动不大。
股息的预提所得税税率降低意味着跨国纳税人在收入来源国取得股息汇回国内时，由来源国征收的预提所得税下降，纳税人税负降低。因此，股息预提所得税税率的下降有利于促进我国企业对外直接投资。
三、税收饶让的规定
我国早期对外签署的税收协定中除美国以外均有税收饶让条款，我国与发达国家之间的有关饶让条款主要“争取”税收饶让，即外国投资者在我国取得的税收优惠，回到母国给予承认，在我国的减免税视同已经纳税。我国与发展中国家之间签署的协定中有关税收饶让条款主要是相互给予饶让抵免。如我国1985年与马来西亚，1986年与泰国，1989年与科威特、巴基斯坦，1990年与塞浦路斯，1993年与马耳他等国家之间签署的税收协定中的税收饶让规定均为相互饶让。
我国最近几年对外签署的税收协定中仅2003年与特立尼达和多巴哥，2004年与文莱，2006年与沙特阿拉伯签署的税收协定中包括税收饶让条款，且与文莱以及与沙特阿拉伯之间的税收饶让均有有效期十年的时间限制。
我国与发达国家之间税收协定签署时间较早，且多数为单方面的税收饶让。近些年我国与发展中国家签署的税收协定中有关相互税收饶让条款在不断减少，跨国纳税人在收入来源国享受的税收优惠回到母国仍需补税，并没有真正获益，这点不利于促进我国企业对外直接投资。
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参考文献：
[1] 王君.金融危机背景下加强国际税收协作的现实法律意义[J].税务研究，2011，（3）.
[2] 赵书博.我国“走出去”企业所得税相关政策研究[J].涉外税务，2010，（12）.
（责任编辑：陈喜辉）