瞿正龙
（上海铁路局 200071）
【摘要】发票是审计经济业务真实性的一个重要方面，是证明经济业务活动过程的重要依据和凭证。本文将常用发票知识和审计人员实践经验相融合，通过阐述税务部门发票的基本概念和常用知识，从理论和实践两方面剖析内部审计中如何鉴别发票的真伪和可以采取的审计技巧，从而为确定经济业务的真实性、较好地规避审计风险提供保证。
【关键词】内部审计 发票鉴别 审计技巧
在我国，目前可以直接列作单位支出的单据有：税务部门的发票（包括加企业头衔的发票）；财政的行政事业性收费收据；部队企业出具的盖总后勤部、财政部章的发票。税务部门的发票是单位发生经济业务和收支行为的法定凭证，是单位进行会计核算的原始依据，是纳税人履行纳税义务、依法缴纳税款的合法证明文件，也是内部审计人员进行监督检查的重要凭据。
一、发票的基本概念
（一）发票的定义及取得渠道
根据修订后的《中华人民共和国发票管理办法》和《中华人民共和国发票管理办法实施细则》（2011 年2 月1 日起施行）的规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。凡依法办理税务登记证、经常发生应税业务的单位、个人，可以申请使用发票，税务部门将根据单位的经营范围决定该单位使用国税发票或（及）地税发票，核定单位使用发票的版额及类型、领购发票供应量。
（二）发票的基本要素
发票的基本要素包括：发票的名称、发票代码和号码、联次及用途，客户名称，开票人、开票日期，商品名称或经营项目、计量单位、数量、单价和金额等，开票单位（个人）的名称（发票专用章）等。
（三）发票的联次及使用
1. 普通发票基本联次为三联：存根联，由收款方或开票方留存备查；发票联，由付款方或受票方作为付款原始凭证；记账联，由收款方或开票方作为记账原始凭证。省级以上税务机关可根据发票管理情况以及纳税人经营业务需要，增减除发票联以外的其他联次，并确定其用途。对外发生经营业务的单位和个人收取款项时由收款方向付款方开具发票；收购单位和扣缴义务人支付个人款项时，由付款方向收款方开具发票。
2. 增值税专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为三联：发票联，作为购买方记账凭证；抵扣联，作为购买方报送主管税务机关认证和留存备查的凭证；记账联，作为销售方的记账凭证。其他联次用途，由一般纳税人自行确定。一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。
（四）发票的基本特征
发票的基本特征是发票基本内涵的外在表现，与其他票据相比，发票具有取得和管理的规范性、使用种类和规则的统一性、所反映经济业务事项的真实性以及填开发票的时效性等基本特征。
二、发票的常用知识
（一）发票的种类
发票分国税发票、地税发票。凡国税业务应该使用国税发票，如工业企业、商业企业、维修业等应该使用国税发票；凡交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、娱乐业、服务业等使用地税发票。
（二）发票的身份识别
国税发票、地税发票都有自己的身份识别码，就是发票上的发票代码和发票号码。发票代码也称字轨，字轨里面隐藏了行政区域、国地税等信息。
1. 普通发票代码有12 位。其中：⑴第1 位是区分国税、地税的代码，1 代表国家税务局，2 代表地方税务局，0 代表税务总局。⑵第2 至第5 位是地区代码( 省、地市级)，以全国行政区域统一代码为准，税务总局为0000。⑶第6 至第7 位是年份代码（例如，2013 年以13 表示）。⑷第8 位是统一的行业代码，其中：①国税行业划分：1 工业，2 商业，3 加工修理修配业，4 收购业，5 水电业，6 其他。②地税行业划分：1 交通运输业，2 建筑业，3 金融保险业，4 邮电通信业，5 文化体育业，6 娱乐业，7 服务业，8 转让无形资产，9 销售不动产，0 其他。⑸第9 至第12位是细化的发票种类代码，按照保证每份发票编码唯一的原则，由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局自行编制。
2. 增值税发票代码有10 位。其中：⑴第1 至第4 位是地区代码。⑵第5 至第6 位是年份代码（例如2012 年以12 表示）。⑶第7 位是批次代码。⑷第8 位是种类代码（其中，5 代表专用发票，6 代表普通发票）。⑸第9位是联次代码。⑹第10 位是金额版别代码（其中，1 代表万元版，2 代表十万元版，3 代表百万元版，4 代表千万元版，0 代表电脑发票）。发票号码有8 位，是发票的序号。发票代码和发票号码两者加在一起，能够确保这张发票在全国的唯一性。
三、发票真伪鉴别方法和审计技巧
（一）假发票表现形式
1. 利用真实发票开具虚假内容。此类发票俗称“阴阳发票”，是指真票虚开，发票是真的，但反映的经济业务虚假或与实际不符，改变了其用途。发票内容多为购买办公用品、食品等，金额较大（或几张发票连号），常常不附或附虚假购物清单。这一般是单位购买或授意开具的，属于主观故意，主要是为了套取资金，形成“小金库”，往往被用于人情往来、职工福利等方面。
2. 利用虚假发票开具真实内容。此类发票经济业务真实，但发票却是假的。如为开展某大型活动，需要购买较多的活动用品，出于“少买多开”谋取私利等动机，使用资金的单位往往会与个体经营户进行交易，而个体经营户为少纳税而提供了虚假发票。
3. 利用虚假发票开具虚假内容。此类发票不仅经济业务内容是假的，而且使用的是过期作废或是虚假的发票。虚假的发票是指发票本身是假的，是由单位或个人违法私自印制或伪造、变造的发票，是真正意义上的假发票；过期作废发票是指正常领购使用、现已过期失效而废止的真实发票。资金使用单位以“办公用品、会务费”等不真实、不具体的业务内容为理由入账，一般以现金结算，套取资金，形成“小金库”，谋取私利。
4. 不规范的发票。此类发票开具的内容、格式、主体等不符合要求，甚至是使用白条代替发票。主要包括：⑴“李代桃僵”发票。如为了少缴营业税，一些设备出租方提供运输发票代替租赁发票给承租方，运输发票填列内容都与事实不符。⑵“张冠李戴”发票。如某些批发企业要求开票单位将购货人直接改为发票使用方，该企业仅提供增值额部分的发票，从而达到少缴税款目的。⑶“偷梁换柱”发票。主要指以白条入账而未取得发票，如施工企业机械设备租赁费仅以工程结算单入账，而未取得租赁发票，入账依据不足。
（二）鉴别发票真伪方法
1. 从发票外观上入手。⑴查看发票监制章。发票监制章为椭圆形，上环刻有“全国统一发票监制章”文字，下环刻有“ 国家税务局监制”“地方税务局监制”（普通发票）或“国家税务总局监制”（增值税发票）文字，中间刻有监制税务机关所在地的全称或简称，字体为正楷，套印在发票联的票头中央。⑵查看发票质量。假发票的纸张质量较差，没有韧性，易破裂，不光滑；印刷的颜色较差，显得模糊，字体瘦小。⑶查看发票印章。根据发票管理办法的规定，发票的开具单位或个人在发票联应加盖发票专用章，在发票专用章上有征税号码和单位名称，印章应清晰。主要关注下列情况：①发票加盖开具单位财务印章，应核查发票的真实性或延伸开票单位核查。②印章模糊或无印章。为推卸责任保护自己，有的单位出具假发票时故意将印章印得模糊不清，甚或拒绝盖章。③印章反映的经营范围与开票内容不符。如有的发票开具内容是食品而盖的却是某百货店服装专柜的印章。⑷查看发票是否复写。发票最少联次是三联，所以手写的发票必须复写，审核发票时既要看发票正面，也要察看发票的背面，看其是否复写了。
2. 从发票开具的规范性入手。如发票不开具购货单位、日期，这种发票在报销单位和入账时间上都有很强的弹性，可以随时随地报销，容易作假。
3. 从发票的开具内容入手。目前虚假发票开具内容主要有“食品”“办公用品”“劳保用品”等。如果被审计单位存在大量购买办公用品、劳保用品的发票而未附清单，那就有可能存在开具虚假发票的问题。
4. 从票号和日期等的逻辑关系入手。如一个单位报销的发票连号，但前号码的开具日期比后号码的晚；或者发票连号，但开具日期却相差甚远；又或者发票连号或不连号但是同一本上的发票，而印章却是不同的供货单位的，这往往是开票人为掩盖事实真相故意所为。
5. 从发票的行业类别入手。发票代码隐含行业类别信息，如果不懂其中奥秘的人对发票造假，往往导致发票内容与经营行为相互矛盾，成为审计突破口。如使用商品零售行业的发票开具的却是“房屋维修费” 等内容。
6. 从发票的有效期入手。为了打击假发票，国税、地税都会不定期地更新发票的样式，不会长期使用一种版本的发票。如发现某单位2013 年使用从代码看是2009年版的发票，就可以咨询税务机构该发票是否已过期，因为购买假发票者不一定知道该版别的发票已过期。
7. 从可能的会计凭证“暗记”调查入手。会计人员一般都有自我保护意识，当发现可能存在作假发票报销行为时，为防止问题暴露时有关人员推卸责任，往往会在有问题的会计凭据上加注暗号。审计人员如细心留意会计凭证、票据上的刮、擦、涂、改等特殊“痕迹”之处，进行后续检查、分析、判断，就有可能发现和揭露虚假发票问题。
8. 向“12366 纳税服务热线”查询。领购发票时，企业的信息已经存入国税、地税的发票发售系统，当你就某代码的发票进行查询时，就会获得领购和使用该代码发票的企业相关信息，从而真假发票一目了然。
（三）发票真伪的内部审计技巧
1. 查账找线索。查账是审计发现问题的根本手段，通过查阅被审计单位账簿及会计凭证等资料，可以确定需要重点审计的成本费用，从中发现可能使用问题发票的线索，特别是要关注被审计单位的基本建设项目、科研项目经费、会议费、培训费、办公费等支出中以工程建设、设备购置、会议费、餐饮费、办公用品等名义报销且金额较大的发票，以及由税务部门代开的大额劳务费、租车费等内容的发票。主要可以通过查看会议费、培训费等支出项目的相关会议记录、培训计划等过程性证明材料及支出预算明细等书面报告资料，查看工程建设、设备购置等相关合同（协议），查看采购设备物资的验收交接记录、工程竣工验收计价报告等经济结果证明材料，核查发票填报内容，现场查验实物是否存在，并验证实物品名、规格、数量、单价等是否与合同（协议）的相关约定一致；并可就购买量与企业实际业务需求量进行比较、分析，追踪实物去向，以佐证发票真伪，必要时还可与发票开具企业进行核实、找相关人员进行访谈来予以证实。
2. 检验辨真伪。在审计过程中，通过查看发票纸张和印章的使用、发票填报内容与发票代码显示信息是否一致、发票号码与开具日期是否矛盾等发票本身外观的鉴别，可以较为直观的鉴定发票真伪，发现虚假发票线索。这主要依赖审计人员的实践经验判断，需要审计人员不断积累业务实战经验。
3. 查询解疑惑。由于个人知识面、工作经验等限制，审计人员自身对发票真伪的鉴别和认知判断能力毕竟是有限的，这时就需通过“12366 纳税服务热线”或税务网站查询，为鉴定发票真伪觅得“一双慧眼”。需查询时，查询人只需拨打12366 语音电话，按照语音提示，输入需查询的发票代码、发票号码等信息，语音电话将自动告之此发票的真伪；查询人还可以上网登录需查验发票所属地税务系统网站，进入查询区的发票真伪查询功能，如实输入纳税人识别号、发票代码、发票号码等相应内容，取得查询结果。通过电话或网络查询，审计人员虽然能比较方便、快捷地查明有疑点的发票，但当可疑发票数量较多时，查询效率就比较低了。为了确保查验结果真实可靠和效率的提高，当遇到金额大且数量多的可疑发票时，审计人员应到税务部门比对开票金额，必要时可申请税务部门进行发票真伪鉴定。
4. 鉴定出结果。《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第三十三条明确规定：“用票单位和个人有权申请税务机关对发票的真伪进行鉴别。收到申请的税务机关应当受理并负责鉴别发票的真伪；鉴别有困难的，可以提请发票监制税务机关协助鉴别。”税务机关的发票鉴定是鉴别、认定发票真伪的最终途径和手段，由此形成的鉴定结论是审计人员认定被审计单位使用虚假发票违法事实的关键证据。
5. 追踪谋突破。假发票带来严重的经济危害后果，大量企业资金以各种名义被转移到各种各样的单位或个人，经过一圈“清洗”后，形成“小金库”，被相关人员行贿、挪用、贪污等。为此，内部审计人员应该重点关注被审计单位是否存在通过假发票报销套取资金甚至洗钱的问题，采用各种方法和手段追踪鉴别可疑发票真伪，查明资金去向，为企业资产安全保驾护航。
（四）发票真伪鉴别的案例及体会
2013 年4 月，在对某集团公司进行2012 年业绩考核内部审计时，审计人员发现在机关财务科的会计凭证中，某部门人员报销的发票存在可疑之处，主要表现为发票由比较固定的几家单位提供，发票内容为会务费、餐饮费等，每月报销二至三笔，每笔金额在几千元至上万元不等，款项通过银行汇付。为找到线索和突破口，审计组安排两名审计人员集中精力专门负责查验上述事项。考虑到不仅要鉴别发票本身的真伪，还要与发票开具单位了解取证以进一步核实经济业务内容的真实性，审计人员将该部门人员2012 年报销的所有发票找出来，首先按发票开具单位、开票日期、业务内容、金额等进行统计，初步确定重点单位和业务；其次参照发票真伪鉴别方法仔细查看了重点单位和重点业务的发票原件，确定了须后续追踪查证的发票，并复印了发票等凭证资料。
提供发票的单位所在地经济发达，国税、地税查询网络建设完备，审计人员通过互联网很快查明发票是真票，确系开票单位领购，现在的关键是核实经济业务的真实性。于是审计人员双管齐下，一方面找集团公司相关人员谈话，了解并取得相关业务的过程性证明材料，经综合判断，初步认定相关经济业务虚假；另一方面找发票提供单位负责人了解情况，以佐证相关业务是否真实。起初，他们一口咬定业务是真实的，于是审计人员展开了心理攻势，说清开具虚假发票的利害关系，让他们意识到问题的严重性；并十分耐心地和他们进行沟通，动之以情，晓之以理，最终他们分别书面承认经济业务虚假。虚假业务共套取现金近20 万元，除部分支付发票税金等费用外，其他主要用于业务招待、部门职工奖励等，至审计时已无余额。审计组就此出具了单项底稿，指出了问题的严重性，提请集团公司收回私分的奖励资金，按规定核算业务招待等费用，并对相关人员进行处理。
俗话说：“假的真不了。”虚假发票总带有这样或那样的虚假特征，只要我们内部审计人员多总结积累实战经验，在审计过程中充分利用掌握的发票真伪鉴别方法，理清思路，细致审核，认真辨别，就不难发现其中的端倪，找到审计突破口。