赖秋萍
摘要：本文从高职院校会计类专业审计实践教学现状入手，全面梳理了审计实践教学活动面临的困境，并较为深入的剖析了产生困境的根源，最后有针对性的提出了有利于走出会计类专业审计实践教学困境的改革措施。
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关键词 ：高职；审计实践教学；困境；思考
一、高职会计类专业进行审计实践教学的必要性
中外审计实务界、学术界对审计定义表述虽然有一定差异，但都认同审计工作是为评价被审单位会计资料及相关经济资料的真实性、合法性、公允性、有效性而收集证据的过程。它的职业核心能力是审核、检查、判断、评价，审计从业者既要具备广博的审计、会计、经济法律法规、财务成本管理等学科的知识素养，还要具有丰富的实践经验和较强的实践能力，才能在审计中做出独立、客观、公正的职业判断，给审计信息使用人提供真实、合法的审计报告。由于会计职业与审计职业的天然联系，各高职院校会计类专业人才培养方案中都会将审计系列课程作为专业课设置于课程体系中，要求教师在讲授审计基本理论知识的基础上，开展审计实践教学，以培养学生从事审计工作的职业素养和职业能力，促进会计专业学生就业竞争力和就业质量的提高。
二、高职会计类专业进行审计实践教学面临的困境
1.困境的表现形式
（1）学生感觉审计课非常难学，学与没学差别不大笔者在多年审计课教学中发现，许多学生反映审计课的学习要求很高，除了必须把基础会计、中级财务会计、高级财务会计、成本会计、预算会计等会计类课程学的比较透彻以外，还要熟悉经济法，税法，财务管理等课程的知识与技能，而且要能够融会贯通。但大多数高职学生的专业基础素质很难达到如此“高而全”的要求。另外，传统审计工作的目标之一是为发现被审单位在财务会计资料及相关经济资料中存在的不合法、不公允、不真实的问题而收集证据，以便审计人员选择发表审计意见的恰当类型，而审计证据收集的途径多种多样，收集数量多少和质量状况往往取决于审计人员对审计风险与审计成本的复杂考量。在审计实践工作中，对于同一被审项目的评价与判断，不同的审计人员可能采用不同的方法，也可能实施不一样的审计程序，但最后也都可能收集到足以支撑审计意见的证据。正因为审计工作的方法、程序、重点、审计风险评估分析结果具有高度的不确定性，不同的教科书中，在说明同一审计项目的审计方法、程序、内容等问题的表述总是五花八门。主要原因是这些表述仅是作者对审计实践工作经验的归纳与总结，属于一种主观揣摩，很难评价哪个教科书介绍的审计方法、程序具有最高权威性或最佳可行性。许多学生感觉学审计比学会计课难得多，他们感觉学习会计课程的知识技能时“有章可循”，诸如“资产等于负债加所有者权益”的会计等式是被全世界公认的会计理论，会计教材是依据国家统一会计准则、会计制度、会计原则编写，只要是在同一性质的不同企业做财务会计工作，处理同一经济业务运用的准则应当是相同的。在一般情况下，哪个会计科目该记载什么性质的经济业务也是固定的，如何选择会计方法和会计政策，会计准则都有明确规定，学生感觉学习会计知识似乎有章可循，有据可查。而学习审计的知识时特别令人难以把握，难以琢磨，有些学生毕业时感觉自己根本就不可能真正动手做什么审计工作，学过与没学差别不大。
（2）校外实训基地难以发挥作用，学生缺少真实的审计实践机会
为适应高职教育的实践性、职业性和开放性要求，切实提高人才培养质量，许多高职院校的会计类专业不断创新人才培养模式，广泛开展校企合作、工学结合，与各类工商企业建立合作关系，把这些企业作为会计类专业的校外实训基地。但会计工作性质的特殊性在于：它要为会计信息使用人提供有用财务信息，而在现实经济生活中，财务信息往往被各个企业管理层或决策层视为核心商业机密加以重点保护，非进入法律程序或制度框架内，是不会允许局外人知情的。这就导致学生赴实习单位后，难以获得在会计工作岗位深入实践的机会，实习学生即使有机会参与，也只能以编制简单的记账凭证为主，更谈不上参与该单位或下属单位某个项目的内部审计工作。同时财会工作岗位和企业内部审计工作岗位不属于劳动密集型岗位，能够吸纳的工作人员有限，接待实习学生的名额非常少。许多会计类专业学生的校外顶岗实习，以自主联系实习单位的方式为主，有些学生被分配的实习岗位与会计、审计工作不沾边，不能真正得到审计实践技能的训练。上述难以逾越的障碍使得许多高职院校的会计类专业的校外实训基地形同虚设，没有在审计课实践教学中发挥应有的作用。
（3）教师缺乏审计实践经历，提高教学质量的信心不足
在我国，审计类课程是上个世纪八十年代末期在各大财经院校开始开设的，迄今有20多年时间。高职院校审计课教学的师资力量多以各财经院校毕业的会计或审计专业本科、研究生学历毕业生为主。他们的优势是有较为扎实的审计理论教学和研究功底，对我国审计事业的发展动态有着较为深入的了解，在对学生进行审计理论讲授方面游刃有余，也积累了一些审计实践教学经验。但他们的劣势也是客观存在的，如普遍缺少在国家审计、内部审计、社会审计单位从事审计实务工作的经历，在实践教学的组织设计、学生训练指导等教学环节基本属于纸上谈兵。据笔者与多位从事审计教学的教师交流后发现，教师认为教授审计课程是一件事倍功半的事情，感觉审计课比会计课难教得多，老师费了九牛二虎之力也难以见到好的效果。因此，对于许多会计教师来说，如果有机会讲授基础会计、财务会计等会计课程就决不愿接受审计课授课任务，各高职院校还没有建立起一支专业素质高，实践能力强，对提高审计实践教学质量充满信心的审计课程实践教学团队。
（4）审计案例分析替代实践教学，对学生的引导作用有限
审计实践教学中，教师要引导学生如何发现被审资料中存在的问题，进而判断被审单位的会计处理是否符合会计准则及相关财务会计制度或财经法律法规的规定，最终确定拟发表的审计调整意见。在组织校内审计实训时，教师难以通过正式、合法渠道获得某企业真实的会计资料及相关经济资料交给学生作为被审对象，而有些教师编撰假设某企业的财务会计处理过程中存在错弊的资料给学生审计，又显得太虚假。毕竟在现实经济生活中，蓄意做假账等会计违法行为的动机可能五花八门，会计舞弊的手法花样百出、无穷。教师的审计实践教学多以公开出版的审计案例书籍作为教材，而教材的审计案例受篇幅限制，基本不展示被审计单位证、账、表的原始面貌，而且都省去审计人员发现凭证、账册、报表中存在问题的思考推理过程和真实思想背景。学生没有经过对真实的被审资料进行审查、分析、判断的职业训练，学生们普遍感觉毕业后即使被招聘到企业内部审计部门，面对某一具体审计项目时，究竟应从哪里入手进行审查分析，应采用什么审计方法审计等等问题，大脑里肯定是一片空白。
（5）校内审计模拟实训系统开发建设滞后
有些高职院校在校内审计实训室建设中，选择外购安装了财会教学软件市场上销售的审计实训教学平台，但在实际运行中教师们发现，这些教学平台案例资料内容不够丰富，审计职业的逻辑思维不够严谨，表现形式较为单一，很难满足某一具体审计课程实践教学的需要。另外，在高职院校会计类专业中，除了会计与审计专业、审计实务专业比较重视审计课教学外，有些学校的专业带头人和教师把审计课程看作会计专业、会计电算化专业的“边缘课程”，认为只要开设一学期《审计学基础与实务》，每周4 课时左右，给学生介绍一些基本的财务审计知识就可以了，没有必要学太多太深，有的甚至设置成选修课让学生自学，自然就不会重视校内审计模拟实训系统的开发建设工作。
2.产生困境的主要原因
（1）会计类专业对学生基础文化素质要求与现行高职招生专业设置及体制不匹配
众所周知，每年在高考成绩揭晓后，省级招生行政部门会划定本省考生的一本、二本、三本及高职（大专）分数线，各个高职院校招生实行平行志愿，许多高职院校生源吃紧，生源的专业分布极不均衡，为保证整体招生计划的完成，学校不是按专业划定录取分数线，而是依据总体招生计划确定报考本院校的统一录取分数线，这自然导致分数很低（仅有200 多分）的学生也被录取上了会计类专业。虽说分数不能完全代表能力和水平，但分数毕竟是学生在接受基础教育阶段学习水平和学习能力的综合反映指标之一，怎能要求每门课平均考不到40分的学生能够透彻的理解复杂的会计知识？又怎么能够要求连会计知识都学不好的人能够掌握审计知识和实践技能呢？
（2）毕业生的专业基础素质与审计实践工作的要求差距较大
由于前述专业设置与招生体制的局限性的存在，许多高职院招进了大量的文化素质特别差的学生，考试前即使把考试题讲一遍后再原原本本搬出来考试，许多学生依然不会做。许多教师都感叹高职学生根本学不懂或者不适宜学习审计课所讲授的知识，有的教师建议高职会计类专业中的会计和会计电算化两个专业去掉审计课。笔者曾向高职会计与审计专业的毕业生做问卷调查后发现，较为熟练掌握会计基本知识技能的学生勉强能够达到三分之一，还有三分之一的学生对会计知识囫囵吞枣、前学后忘，对校内会计技能训练满不在乎；最差的三分之一学生对会计知识的理解张冠李戴、似是而非，在校内实训结束时，不能独立做出一套正确的账目，就业后根本无法胜任会计工作，更谈不上去企业做内部审计工作或注册会计师审计助理工作。
（3）社会对审计职业的期望与审计自身的职业目标定位存在偏差
社会公众普遍认为一个人只要做审计工作，就有责任发现被审计的会计资料及相关经济资料的全部差错和舞弊，否则要审计有什么用？而审计界对审计职业目标的定位并非像社会公众期望的那样完美。如国家审计目标主要是强化经济监督，维护财经法纪；内部审计的目标是为本组织增加价值，提高本组织的运营效率；注册会计师审计目标是对委托人的财务报表的合法性、公允性发表审计意见，出具真实合法的审计报告。由于现实审计工作存在主、客观方面诸多局限性，审计界在制定审计准则时都未要求审计人员发现被审计会计资料及相关经济资料全部错弊。这实际上有意识给审计工作者留下了削减审计风险的空间。在现实审计工作中，即使是经验很丰富的审计人员也不敢保证每一次审计都能够发现被审项目的全部错弊，只要能够发现重大错弊就算尽职尽责了。而初学审计知识和技能的学生而言，往往会认为自己学习了审计知识和技能，就应该具备发现被审会计资料中全部错弊的能力。因此，从心理上暗示自己要“无所不能”、“无所不察”，这种心理暗示效应无形中增加了学生学习审计课的压力。他们与社会公众一样，很难理解审计是一种主要依靠职业经验的长期积累而不断提高职业能力的职业。
三、走出高职会计专业审计课实践教学困境的措施
1.努力培育稳定的审计实践教学师资队伍
目前，各高职院校应当加快完善会计教学师资队伍的专业结构，努力培养专职审计实践教学的师资力量。如建立广泛的激励机制，鼓励审计课教师到国家审计、内部审计、注册会计师审计工作岗位进行实践锻炼，提高教师的审计实践经验和能力；改革人事制度，为会计类专业招聘审计实践工作一线的专家作为兼职教师，与校内专职教师形成理论与实践互补的师资结构，稳定实践教学师资队伍。
2.推行高职专业分批次招生制度，提高就读会计类专业的准入资格
学生是教育服务的消费者，招生工作实际是向学校征集教育服务消费者的一种手段。消费者的教育服务需求必须与消费者自身接受教育服务的能力相适应，受教育者才能够实现利益最优化，教育服务才能实现价值最大化。鉴于审计课学习需要较高文化基础素质的共识，教育行政部门有必要在高职批次招生阶段，依据各高职专业人才培养目标规格、教学模式、课程体系、实践教学等方面的不同特点，划分不同批次招生的高职专业，使上一批次专业的录取分数线高于下一批次专业的录取分数线，且将会计类专业划定在第一批次录取专业中，使学生将来学习审计课时有较好的文化底蕴做支撑。同时，建议国家教育行政主管部门在规划未来高职专业指导目录时，可建议适时取消62财经大类下的高职层次会计与审计专业和审计实务专业，对于必须将审计课程作为核心课程列入课程体系的专业，只允许本科以上层次招生。
3.利用现代教育技术手段，构建多元化的校内审计实践教学模式
目前，现代教育技术手段已经被广泛应用于实践教学，在审计实践教学中，可以利用审计教学软件模拟对会计凭证、会计账簿和会计账表的检查，模拟审计人员撰写审计工作底稿、收集审计证据、发表审计意见、撰写审计报告；在校内实训室，可以利用审计教学软件做手工审计模拟训练，也可以利用计算机仿真技术向学生模拟演示典型的审计程序；利用多媒体技术制作微课程，展示审计工作的程序及审计方法的应用等等。利用现代教育技术的审计实践教学，注重了教学模式的实践性、直观性和探究性，可以极大提高审计职业能力培养的效率和效果。
4.发挥税收杠杆的作用，引导行业企业服务审计实践教学
十八届三中全会后发布的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》关于“十二.推进社会事业改革创新”部分强调，“加快现代职业教育体系建设，深化产教融合、校企合作，培养高素质劳动者和技能型人才”，将产教融合、校企合作写入《决定》表明，中央最高决策层已经认识到，产教融校企合作是高职院校培养高素质劳动者和技能型人才的必由之路。目前，我国高职院校与行业企业还没有建立起互惠互利、合作共赢的校企合作长效机制，产教分立现象比较普遍，会计类专业校外顶岗实习处于“放羊式”状态，校外会计实践教学质量都难以保证，更谈不上审计实践教学。根本性的原因还在于国家的税收政策没有体现出对行业企业开展实践教学服务活动激励。在高职院校中，校企合作呈现“学校热、企业冷”的尴尬局面已经持续了若干年之久，学生感觉在实习期没有学到多少真正有用知识和技能，顶岗实习仅仅成为毕业前找工作的“缓冲期”。如果国家税收政策的优惠措施中设定一些条款，引导行业企业参与到高职实践教学活动，积极指导配合高职院校实施实践教学活动，将极大的促进产教融合，形成校企合作的长效机制，进而引导社会各界转变就业、成才观念，重视发展职业教育，在全社会营造积极服务职业教育，尊重技能型人才的良好氛围。
（作者单位：汉中职业技术学院）