高莉贤
摘要：本文从2014 年的獐子岛事件出发，结合“中国第一蓝筹股”、“农业第一股”、“中小板造假第一股”、“创业板造假第一股”等等一系列的造假案，深入剖析了我国农业上市公司舞弊的手段、原因及对策。有利于政府部门更好地对上市公司进行监管，为市场有效率的运行提供了条件；有利于注册会计师对此类公司更好地审计，从而提高审计质量；有利于农业股上市公司更好地发展，去努力经营提高效率，而不是靠舞弊欺骗投资者；有利于投资者对农业股的业绩更好的识别，提高投资效率。
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关键词 ：农业股；舞弊；启示
一、频繁舞弊的农业股
近年来，证券市场上出现了接连不断的舞弊案。从预计盈利7565 万元到突然巨亏8.12 亿元，150 万亩养殖海域颗粒无收，2014 年的獐子岛舞弊事件，备受关注。由此，联想到了中国A股历史上的一系列舞弊案。如果用概率计算舞弊案发生的行业，那么，可知：农业股鹤立鸡群，且每个农业股都称得上经典。
作为“中国第一蓝筹股”的银广夏，曾在资本市场上风靡一时。2001年8月，“银广夏陷阱”被《财经》杂志刊登，银广夏编制虚假的财务报表公之于众。2002 年，号称“农业第一股”的蓝田股份舞弊事件曝光，是继银广夏之后，中国股市上演的又一出丑剧，无巧不成双，此次的蓝田股份玩也是在虚构业绩，蓝田股份的曝光是中国资本市场上又一个重大事件；作为“中小板造假第一股”的绿大地，使用虚假合同和虚构交易，并最终东窗事发；2013 年“创业板造假第一股”万福生科舞弊案被揭发，作为一个大米深加工的企业，其超乎想像的盈利能力被投资者发现，从而财务舞弊揭露出来。除了上述提及的几个农业股舞弊案例，因舞弊而被市场揭露，造成为ST/PT的企业数不胜数。九发股份、丰乐种业、新大地、康达尔、武昌鱼等等，都是上市公司中的农业股。
由于资本市场存在强烈的利益驱动，所以舞弊案接连不断。除了这个原因外，农业股频繁舞弊的真实原因又是什么呢？其又是利用何种舞弊手段瞒天过海的？作为专业的和应有专业胜任能力和独立性的审计人员，为何总于媒体曝光之后才揭露这类企业的舞弊案？农业股的舞弊对中国的注册会计师又有什么深刻的启示呢？
二、农业股舞弊的手段
银广夏通过增加利润、高估收益与资产、虚增收入来粉饰其财务状况，使得最初股东的资产大幅度升值，由于最初的股东拥有公司的控制权，因此，他们获得了更多的机会来掏空公司。绿大地为了包装上市，上市公司的管理层通过虚增资产，虚增销售收入，玩弄现金流粉饰财务报表且频繁地更换会计师事务所。獐子岛虚构存货，又无端计提坏账准备，成为2014年A股市场最大的一起“黑天鹅”事件等等。九发股份的大股东占用巨额的资金，公司连续三年巨额亏损，经过证监会的公开谴责之后仍然毫无转机，最终无法偿还高额的银行贷款，使公司从ST到破产。综合农业股舞弊的手段，我们认为可归类为以下三种：财务舞弊、会计舞弊、独立审计舞弊或者三者的合谋。财务舞弊是指舞弊人通过财务欺诈来使自己获取不正当的利益，手段主要有：（1 ）凭借“特殊目的实体”融资，通过这种融资手段衍生出虚假“会计惯例”，虚增利润，从而掩饰亏损，隐瞒企业的负债；（2）高挂公司的应收账款和票据，以此高估公司资产、所有者权益；（3）通过合并有限合伙企业，对公司的利润进行操纵等。会计舞弊的主要特点为：（1 ）捏造虚假账目；（2）捏造虚假报表；（3）合并报表虚而不实等。独立审计舞弊包括内部审计在内的内部控制流于形式，财务与会计部在内部牵制关系构建中失去作用，公司核心利益相关者失去监控，是造成安达信等会计师事务所独立审计发生舞弊问题的内在原因。
三、农业股舞弊的原因
首先，是农业自身的特点，使得农业股有动机、有机会、有能力进行舞弊。具体如下：（1 ）从农业股本身的行业特征来说，农业股的生产资源和产品深加工，再利用的空间狭小。相对于工业来说，其升值空间很小，因此，农业股的规模扩张很慢。而在我国激烈的资本市场上，如果一个行业不能满足投资者对利益的需求，其必然不会长远存在。因此，农业股有很强烈的动机虚构财务报表，虚增利润等，通过一系列的财务、会计、审计舞弊或者三者合谋，来达到其目的。（2）农业股的财务状况较混乱，农产品很多是从农民或者小型的农民合作组织手里购买，其交易对象多为零散的农户，且是现金交易，其交易过程大部分没有交易凭证，这些为农业股的舞弊创造了得天独厚的条件。（3）农业是我国的基础产业，农业在我国现阶段有着举足轻重的地位。在乡镇，农业解决了很多农民的就业问题，在农业比较发的省份，农业企业的上市更是得到了当地政府部门的大力支持，政府会出台各种优惠政策来扶持农业的发展，甚至会干预注册会计师审计。
其次，政府在农业股舞弊中没有发挥应有的监督治理作用，政府没有从广大公众的利益出发，只从当地的经济效益出发，没有站在中小投资者的角度看待问题，也没能客观公正的保护他们的利益。在我国以农耕为主的传统文化中，农业一直有着举足轻重的地位，但农业产量低，效益差，始终是经济发展的瓶颈。从中央部门到地方政府都对农业给予高度的重视和支持。很多农业股，主营业务收入多年亏损，但其有高额的政府补贴，就连银行贷款都会支持。地方政府从地方利益出发，为了解决就业问题，为了提高当地的财政收入，为了业绩做得好看一点，对农业股舞弊视而不见，甚至会帮助农业股舞弊，取得上市资格，获得银行贷款。
第三，注册会计师在对农业股审计时存在诸多难点。一方面，注册会计师受到各种因素的影响，在审计前和审计过程中独立性缺失；另一方面，注册会计师缺乏应有的职业审慎和职业怀疑的态度。为解决这方面难题，对于注册会计师来说，其审计农业股的时候往往存在诸多限制：注册会计师不熟悉农业股的业务流程。很多农业股恰好抓住注册会计师的这个特点，进行财务舞弊。在审计的过程中，注册会计师还可能与农业股进行舞弊合谋。在农业股审计案中，一些技术对专家来说一眼就可识破的，注册会计师却难以察觉，即使被注册会计师问及，农业股又以保护商业秘密为由，不给注册会计师提供很详细的资料，这就很可能造成审计失败，而最终的农业股舞弊案不能被注册会计师发现，使得其借其他机会试图掩埋舞弊事实。
第四，无法预见的天灾给农业股舞弊提供了一个得天独厚的机会。1998年我国洪水泛滥，蓝田股份借此良机扭曲舞弊事实；2009 年，我国云南省大旱，绿大地则以此为由，说是由于百年不遇的旱灾对其树苗的存活造成重大的伤害，试图来掩盖之前虚假的财务报告；2014年，诡异“冷水团”让‘海底蓝筹’獐子岛7 亿元虾夷扇贝“说没就没了”。无法预料的天灾为农业股掩盖舞弊提供了良好的契机，使得农业股可以此为由说由于自然灾害造成了农作物等的死亡，在外部人看来，农业股的这种解释合情合理，看上去确系天灾，人无法避免，人们又怎么可能对其舞弊产生怀疑？
四、农业股频繁舞弊的对策
首先，注册会计师作为有效的市场监督主体和独立的第三方，要运用专业怀疑的态度，眼前利益与长期利益的平衡、风险与收入的平衡、社会效益与经济效益的平衡。（1）考虑到农业股常以其业务的特殊性为手段来舞弊，以达到虚增销售收入，利润虚高的目的。注册会计师在接受审计前，就应该对农业股的主营业务做全面的了解，并与农业股的管理层进行全面沟通，要深入细致的了解农业股的运作流程，有效的评估审计风险，将审计风险降低到可以接受的范围。（2）接受审计后，要充分发挥专业特长，面对纷繁复杂的业务，可借助其他方面专家的帮助，不能听信农业股管理层的一面之词，应该运用自己的专业判断和审计经验，要以认真负责的态度对广大的投资者负责，以有效的降低审计风险，同时也提供高质量的审计。（3）注册会计师应该有针对性的对农业股形成一套独特且有效的审计方法，讲农业股常利用会计舞弊、审计舞弊、财务舞弊或者三者合谋的手段击破。
第二，对政府部门来说，不能一味地不分情况的扶持农业的发展，要让市场机制进入到农业竞争中去，不能只想到当地的就业和财政收入。如果没有高效的企业，政府的保护只能解决短期问题，长远来看，只是在保护落后，不利于当地经济的可持续发展。因此，政府一方面要扶持当地的农业股，一方面又要有有效的监督管理机制，提高企业运作效率，而不是考舞弊来粉饰业绩，粉饰财务报表。
第三，对农业企业来说，到提高经营管理，积极的参与市场竞争，不能只想着背后有政府作为靠山，要有明确的企业责任和社会责任感。要靠实际的现金流，真实的业绩来引导投资者，而不是诱导投资者。企业要从长远考虑，靠虚假的财务报告来发展，终有泡沫破灭的一天。因此，要在企业运作的各方面，提高效率，改善管理，提高资金利用效率，天灾只有可能对企业带来损失，而不能以天灾作为以前的损失或者舞弊的借口。
第四，对投资者来说，投资需要谨慎。抛开天灾不说，单是农业生产的不可估量性，如水产养殖业，水里有多少鱼虾贝蟹，投资者往往观察不到。只看公司的宣传和鼓动就盲目投资，是不可取的。当然，并不是说没有优秀的农业股来投资，只是强调，不要把鸡蛋放在同一个篮子里，尤其是频繁舞弊的农业股，更需要投资者谨慎。
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参考文献：
[1]陈少华著.防范企业会计信息舞弊的综合对策研究[M].中国财政经济出版社,2003.
[2]陈文新.农业上市公司会计舞弊:原因分析及公司治理控制[J].新疆农垦经济，2006(01).
[3]《财经界》编辑部.国家将大力鼓励农业企业“走出去”[J].财经界，2013(12).
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）