姚晶晶 贲 慧▲ 熊 珂
南京医科大学第一附属医院（江苏省人民医院），江苏南京 210029
[摘要] 随着新医改的深入，医疗市场环境的不断变化，公立医院自身成本控制的需求日益增加，文章正是基于此背景，针对公立医院目前较为片面化的成本控制现状，从事前、事中、事后三个方面着重研究成本控制方法，从而建立有效的全过程成本控制体系，达到不断降低成本，提升医院成本管理水平的目标。
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关键词 ] 全过程成本控制；医院成本控制方法
[中图分类号] R197.322 [文献标识码] A [文章编号] 1672-5654（2014）11（a）-0049-02
1公立医院成本控制现状
改革开放30多年来，伴随着卫生事业改革与发展，公立医院的经济管理已逐渐由原先的被动适应型转变为主动管理型，特别是医院的成本控制日益受到政府及医院管理层的重视。一方面，2009年新医改方案以及《医院财务制度》（2010版）中重点提出了医院成本管理的重要性，这对公立医院成本控制的推动产生了重要影响。另一方面，在财政补偿不足、市场竞争激烈的环境下，医疗服务中设施、技术、服务等多方面的发展需求促使医疗服务成本急剧增加的同时，也促使公立医院管理者在如何“以较少的物质和劳动消耗，获取较大的社会和经济效益”的经济管理道路上积极摸索。
但从现实情况看，公立医院的成本控制仍然较为片面化，表现在：①成本控制意识不足，有的认为是财务部门的事情，缺少全院、全员参与的主动性。②成本控制方法落后，跟企业相比只能“望其项背”。企业经过几十年的理论与实践探索，已经形成了一套事前、事中、事后全过程的成本控制体系。而众多公立医院的成本控制可谓是“盲人摸象”，事前成本的规划往往被忽视，事中成本差异的揭示与反思通常草率进行。③成本控制责任不健全。多数医院目前没有明确的职能机构负责成本控制工作，往往以奖金分配核算代替成本管控，造成成本控制的范畴片面化。因而医院的成本控制体系仍需改进，特别是要注重采用全过程的成本控制方法，抓住医院成本控制的每一个环节，查漏补缺，及时发现问题，降低成本。
2全过程成本控制方法
要实现全过程成本控制的目标，需要医院敢于突破传统的成本管理习惯、思维和模式的束缚，积极引入现代全过程成本控制方法和手段。
2.1事前控制方法
事前成本控制方法主要是通过制定计划来进行控制，包括预算控制、论证控制、目标成本控制。
2.1.1预算控制 预算控制是指通过年初编制预算来确定计划期的成本控制目标，规定为达到各计划目标而需要采取的步骤。《医院财务制度》（2010版）和等级医院评审均对医院的预算管理与控制提出很高的要求。通过预算控制，一方面管理层可以有依据地对责任单元进行外部管控，另一方面通过预算执行进度的公开，还可以提升责任单元自主成本控制意识，当看到支出费用剩余不多时，就自动“不该花的钱不花”，从而有效降低医院的运营成本。
2.1.2论证控制 论证控制是开展医疗设备购置、基本建设投入及“三重一大”中重大项目安排的事前控制重点。
医疗设备购置的事前论证控制主要包括：①了解目前医院有无同类设备，避免重复购置造成浪费，若无同类设备的应分析医院购置该设备的目的、用途等情况；②结合医院的发展目标、专科建设和人才条件等因素，考虑申请购买该设备是否合理、临床购买理由是否充分、有无其他可供代替的方法等；③进行申购设备的经济效益预测。
基本建设的事前论证控制主要包括：①医院基本建设工程项目的投资决策需经过集体决策。对改造扩建项目需严格投资论证，可控制工程造价，降低投资决策风险。②做好事前审计，可以充分预防和避免因决策失误造成的经济损失。③采取公开、公证招标，实行选优方案，以降低成本，创造优质。
医院所有重大项目安排的决策均应认真调查研究，经过必要的研究论证程序，充分吸收各方面意见，并最终经过集体决策。
2.1.3目标成本控制 目标成本是经过调查研究、分析和技术测定而制定的用以评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。它是开展物资、药品等成本控制的主要方法。
医院目标成本控制主要包括三个方面：①费用目标控制。即从物资材料的计划、采购等方面开始，严格控制费用开支，严格健全审批手续，严格坚持开支标准；②消耗目标控制。这要从采购、仓储、保管、领取、回收、使用等各个环节，严格执行规定，严格控制消耗定额，提高利用率；③运营目标控制，对医院来说就是控制医疗工作中的各个环节，要抓住中心环节，加强薄弱环节，提高质量，减少消耗，杜绝浪费，提高效益和效率。
2.2事中控制方法
事中控制主要适用于经常性的、与业务活动密切相关的成本，包括责任成本、标准成本、定额成本控制。
2.2.1责任成本控制 医院在明确目标成本的基础上，还需要通过建立“责任成本体系”来实现落实和考核。它要求在事先规定目标时就需考虑到其责任归属，并借助经济指标反馈、考核评价其职责履行情况。“责任成本控制”解决的是成本管理业务中“谁来做、做什么”的问题，是成本管理体系在部门职责和岗位职责层面的分解和落实。
责任成本控制的工作主要包括：①确定责任主体，按照医院业务分工确定相应的责任主体，并明确在各业务环节的主导部门和配合部门；②确定责任范围，根据医院成本项目划分责任范围；③确定考核指标，且考核指标应以定量指标为主；④确定考核评价部门，并形成系统的责任成本分析报告。
举例如下：以医院“用水成本”控制为例，某医院根据整体经营规划安排2013度水费预算500万元，并根据职能部门的分工确定后勤总务部门作为其主要责任主体，负责全院水费成本的控制。在绩效考核中，医院采用“水费耗用量”作为考核指标，并明确规定“以前两年的平均耗用量为基数，下降金额可按照5%提取节约奖金”，以此激励后勤总务人员，提高其控制成本的积极性。
2013年，后勤总务部门通过加强日常节能管控，分析水资源的能耗消耗情况，充分利用可行的节能技术与手段及时查找原因，防止跑冒滴漏，减少浪费，使全年实际运行结果较前两年平均耗费金额下降了26万元，并且总量控制在预算范围之内。因此，根据绩效分配方案规定，2013年医院后勤总务部门可提取26万元的5%，即13000元作为节约奖金，使后勤总务部门的节能减排积极性得到很大的提高，医院成本也得到降低。
2.2.2标准成本控制 标准成本是指实际发生的数额通过技术分析可以相对可靠地估算出来的成本，适用于投入量与产出量之间有着密切的联系的成本。利用标准成本这一特性，科室成本管理者可以根据科室项目的实际收入准确的计算出相应成本消耗，并通过及时准确了解各种成本变动情况、对成本变动大的情况能够适时分析、提出改进措施等成本控制措施，使实际成本逐步接近标准成本，提高标准成本的管理效果。
标准成本控制的主要工作包括：①标准成本制定。制订标准是标准成本控制的关键环节，不能过高或过低，应该是切实可行的，且大部分科室通过努力能够达到的。同时医院要定期对标准成本进行评审和维护，以保持标准成本的先进性和稳定性。②成本差异分析。通过将实际成本与标准成本相比较，找出差异产生的原因，采取相应措施进行控制。③抓住成本控制重点，找出消耗较大、或单价高、或浪费严重的项目作为重点控制对象，通过分解指标、落实责任人、绩效考核等办法抓住关键问题，确保降低成本目标得以实现。
以医院“血常规检验试剂成本”控制为例：①假定血常规检验试剂的标准用量为9.5mL单位，标准价格为4.85元/mL，产量为11000单位。②根据实际总用量108900 mL，实际价格4.75元/mL，计算得出成本差异：价格差异＝（4.75－4.85）×108900＝－10890（元）,数量差异＝（108900－11000×9.5）×4.85＝21340（元）试剂价格差异为负数，可以看出由于采购部门具有较强的议价能力，使医院试剂成本节约10890元。但由于消耗部门的超标准的耗用，使试剂成本上升21340元，因此该医院应继续保持议价能力的优势，重点关注对试剂耗用量的控制。
2.2.3定额成本控制 定额成本控制是通过确定某一成本项目的耗费定额来达到控制实际成本的目的。医院可以对行政部门的办公用品消耗进行定额控制。如根据行政部门的工作量、人头数和工作性质测算行政部门合理的办公用品领用量并确定为上限定额标准，从而达到控制行政成本、提升成本意识的目的。医院还可以对消耗数量多、不能收费的低值易耗品进行定额控制，如根据《全国医疗服务价格项目规范（2012年版）》中规定的参考价格对碘酒、棉球、棉花、纱布、敷料、口罩、鞋套、绷带、消毒液、锐器桶等低耗品进行定额控制，促进科室减少低值品的消耗。
2.3事后控制方法
成本分析与考核是事后控制的主要方法，是指定期通过成本指标的对比分析，对目标成本的实现情况和成本计划指标的完成结果进行的全面审核、评价，将考核结果与科室、员工的绩效分配挂钩以达到成本控制的作用。
开展事后成本分析与考核的意义如下：①有利于提高医院的核心竞争力。运用绩效考核实施医院成本核算，采取措施降低经营成本，提高服务质量，有利于形成良性的竞争机制，提高医院的核心竞争力。②有利于提高经济效益。可以挖掘内在潜力，充分发挥科室的主观能动性，有利于核算准确、标准，变“糊涂账”为“明白账”；降低成本，有利于寻找新的经济增长点，促进经济效益稳步上升。③有利于医院内部管理效率的提高。为医院人事改革、质量管理等相关管理工作的深入拓展创建激励基础；为人事选拔、聘任及医院薪酬制度的改革提供依据，成为发挥绩效分配作用的重要工具。
3全过程成本控制方法落实的必要条件
3.1领导重视，加强全员成本控制意识
医院全过程成本控制涉及医院工作的方方面面，因此，十分需要领导层的高度重视以及全院全员的积极参与。医院需要设立明确的职能机构负责成本控制工作，清晰成本控制的职责定位，并确立成本控制的关键岗位，形成从上到下、全院全员互相配合的完整控制体系。同时还需要加强动员宣传，在员工中树立全过程成本控制观念、打消与己无关的思想，提高员工成本控制的自主性。
3.2积极鼓励，完善评价与激励机制
全过程成本控制必须与医院绩效考评激励机制相挂钩。与片面化的成本控制不同，全过程成本控制涉及到医院运营过程中的每一个环节，因而对各个环节的责任考评与激励十分重要。为了获得持续成本控制的动力，医院需要建立科学的评价和考核指标体系，并对预算、目标成本、标准成本、定额成本、责任成本等各类事前、事中、事后的成本进行记录、核算并明确规定其奖惩机制，才能提高员工控制成本的积极性。
3.3搭建平台，强化财务信息系统建设
随着医院对信息系统的依赖程度越来越高，全过程成本控制的落实必须依靠信息系统才能实现。建立完备通畅的财务信息平台是医院信息实时传递与共享的重要保障。借助财务信息化系统，财务部门可对所有责任科室的成本数据、信息直接采集，对医院成本控制情况进行实时监控，避免出现成本监控滞后、预算超支等不合理现象的发生。有条件的大型医院还应建立集成本、预算、会计、物资管理等多维度一体化的财务信息平台，确保成本数据的准确与一致，也为医院决策层提供更好的决策依据和平台。
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（收稿日期：2014-08-05）