韩 露
（郑州大学 商学院，河南 郑州 450001）
摘要：随着经济全球化的不断蔓延和发展,企业面临的竞争压力和生存挑战越发的激烈,企业要想生存和发展，良好有效的公司治理是关键.而独立审计是独立的外部监督活动，是公司治理的一个组成部分.公司治理之所以可以有效发挥作用，是因为内部审计起着重要的影响作用.独立审计、内部审计以及公司治理越来越受到大众的关注，原因之一是它们是现代上市公司内部控制制度的核心.因此对公司治理、独立审计和内部审计之间关系的探讨成为了目前学术界研究的焦点.
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关键词 ：独立审计；内部控制；内部审计；公司治理
中图分类号：F239.4文献标识码：A文章编号：1673-260X（2015）02-0117-02
在本质上，独立审计表现为一种“外部控制机制”或是一种独立的外部监督活动.从广义的概念来看，它是上市公司内部治理结构的一个至关重要的组成部分(叶友、朱小平, 2004).通过审计报告向有关利益相关者传递相关的信息是体现独立审计鉴证职能的重要渠道.为了不断满足公司的需求，公司内部审计应运而生，并且随着公司需求的不断增长内部审计也在逐渐地发展，主要体现在内部审计经历了以管理导向为基础的审计、以风险导向为基础的审计、以财务导向为基础的审计以及以业务导向为基础的审计这四个阶段.内部审计要想在促进和支持有效组织治理方面发挥重要作用，就要使设计和执行得当.恰当的设计和有效的执行能够成为利益相关者比如审计委员会、董事会、管理者、外部审计人员等做出恰当决策从而获取信息的有效途径.即公司内部审计不仅是公司股东、债权人等利益相关者监控公司管理层的极具价值的资源，而且还可以为管理层监督、控制各级代理人提供信息，因此公司内部审计在公司治理方面也具有重要的功能.
1 公司治理、独立审计两者之间的内在关系
1.1 公司治理、独立审计两者的相互关系
曹宇、孙铮(1980)认为，股权的日益分离导致财务报告除了肩负基础功能之外还逐渐承担着传递公司价值以及风险的功能.因为管理当局负责编制财务报告,而他们的利益可能与潜在投资者等利益相关者之间存在差异而产生不一致，甚至产生冲突,这就形成了报告可信度的问题.为了增强财务报告的可信度，便出现了注册会计师对财务报告进行审计的需求,通过注册会计师的独立审计,对报告的合理性、合法性、公允性以及一致性进行评价,从而增强了财务报告的可信性.独立审计经过长期不断发展，逐渐成为公司财务报告体系中必不可少的组成要素,上市公司财务报告体系成为上市公司管理层和注册会计师双方共同努力的产物.
康霞(2006)的观点是：被审计企业的管理层（责任方）出具财务报告，由管理层以企业会计准则为基础编制的财务报告要想取得公司股东们的信任，成为股东进行经济决策的信息支撑，就必须接受注册会计师的审计，从而证明其编制是符合法律法规和统一的会计规范的.因此，上市公司产生审计需求的原因之一是公司治理结构中的委托代理关系.
1.2 公司治理与审计意见的相互关系
夏新利、周洋（2004）以实证研究为基础分析了股权结构与审计需求的关系,研究结果表明,境内自然人股东、法人股以及国有股有较小的动力促使上市公司选择高质量审计;境外自然人股东和境外法人股为了维护自身的相关利益，很主动地对上市公司进行监督,促使上市公司管理层去选择高素质的注册会计师进行高质量的审计,且境外自然人股东对获得高质量财务信息的需求更为强烈,因此对上市公司管理人员的影响更大.
Sisunic（2007）的研究表明，在探讨审计意见与公司治理的相互关系时,不仅要对公司治理内部的控制系统进行考虑,而且要对公司治理外部的控制系统更加关注.他的研究分别从公司的控制权市场、相关法律、声誉市场、要素市场化程度等几个方面分析了外部的控制系统对审计意见的影响.
1.3 公司治理对审计师决策的影响
方军雄（2007）的研究表明，我国目前在外部审计机构的聘请与更换制度上存在缺陷，所以导致外部审计机构不能保持相对独立性.注册会计师极有可能出于多种原因而屈从于来自被审计单位管理层的压迫,从而发表不恰当的审计意见.
石玉芳（2008）的相关研究结果是，上市公司的内部治理也会因为审计师的聘任和更换、意见的反馈交流、报酬的多少等事项影响注册会计师进行审计决策.倘若公司的相关董事会人员能够保持独立性，对经理层实施强而有效的监督与控制,注册会计师相对容易保持客观独立的立场,从而保证注册会计师不会因为经济方面的压力而受被审计单位管理层摆布，出具不恰当的审计意见.与此相反,倘若注册会计师的招聘、更换、薪资由管理当局决定,那么审计师的独立性就很难得到保证.
2 公司治理、公司内部审计之间的影响关系
公司审计在公司内部治理结构中处于极其重要而又特殊的地位，决定了它在改进企业风险管理、巩固公司内部治理结构以及完善企业内部控制制度等方面的作用具有不可替代性.文献中主要存在以下三种观点是关于公司内部审计与公司内部治理之间的影响关系的：
2.1 内部审计是公司内部治理结构的重要组成要素
合理有效的内部审计是公司进行良好治理不可或缺的元素.公司内部审计是企业内部治理的内在要求.Gramling(2004)采纳了公司治理体系由以下四个基本主体构成：执行管理层、董事会所属的审计委员会、注册会计师和内部审计部门，他认为应当重点考虑内部审计这一部门是怎么通过发展与其余三个主体的关系来有效推动公司治理的.内部审计部门是有效了解整个公司内部情况的重要突破口，是其他相关主体在进行治理时可以依靠的一种极其宝贵的资源，其他三个主体与内部审计部门的关系会深受内部审计质量的影响，从而也会进一步影响公司的治理质量.杨东方(2006)从以下三个方面论述了内部审计对公司治理的作用：监督、评价以及反馈.时现认为内部审计在公司治理中起到的作用可以归纳如下：(1)合理为公司定位、帮助增加企业价值；(2)完善内部监督控制机制、改进公司治理结构(3)疏通信息沟通的渠道、缓解“代理问题”；(4)纠正虚假的财务报表和提前做好预防的准备；(5)依靠内部审计天然的优势，对外部审计的不足进行弥补，特别是要弥补在实现公司治理功能方面的不足.刘英明（2004）分析概括了内部审计在公司治理中的四点作用，与时现的观点无太大差异.他的观点是：一、将外部审计、公司管理层、董事会以及内部审计四者并列作为公司进行有效治理的基础；二、着重强调了公司内部审计在公司治理中所起的基调性作用；三、阐明了公司内部审计在整个公司治理结构中至关重要的地位.
2.2 公司治理对内部审计的环境影响
刘运国、胡艳艳（2005）在《公司治理结构对内部审计的影响》中指出：一、公司治理结构是有效实施审计管理制度层面的环境，是积极开展内部审计活动、尽快发挥内部审计功能的基础和前提；二、公司的内部审计决定着公司治理结构是否趋于健全，同时它在公司治理结构的完善及其作用的发挥中有着不可忽视的作用.内部审计的有效进行是公司内部治理结构中形成权利制衡机制并促使其正常运行的重要途径.
刘建民、宋云博（2009）在《浅议内部审计与公司治理的关系》中认为，企业有一个健全的组织机构是控制环境的先决条件，而企业的组织机构设置和运行机制在很大程度上由公司治理控制，因此公司治理在一定程度上和“控制环境”是等同的，它的完善与否直接决定了内部控制的成功与失败，也决定着内部审计发挥什么样的作用.
2.3 公司治理与内部审计的相互影响
林钟高和汪国银认为，一个企业的内部控制要想有效的运行，就离不开环境因素即公司治理.因为公司内部审计是内部控制的有机组成部分，所以会在一定程度上受到公司治理的影响；与此相反，内部审计的方式由公司治理的方式决定，公司治理向内部审计不断地提供动力，同时也决定着内部审计的最终监督效果.
从终极目标来看，公司内部审计与公司治理两者之间的关系并非是谁为谁的前提的关系，而是相互缠绕、相互共生的关系，彼此都离不开对方.一开始内部审计在公司治理方面的功能没有得到重视，这也是它的一个缺陷.公司治理中的很多因素比如公司管理层的风格、审计委员会的公正性、客观性、胜任能力、独立性等都对内部审计有着很大的影响.而公司内部审计作为内部控制机制中的一个环节，不仅可以评价内部控制的水平以及风险管理的程度，还可以凭借咨询服务完善治理程序.
3 总结和展望
在我国，很多学者对内部审计具有公司治理功能的观点表示出相同的看法，但是直到今天还存在许多没有被解开的谜团.由此看来内部审计要想在公司治理方面有进一步的发展，就应该用更多的实证数据去验证其理论的真伪，通过问卷调查、案例研究的方式获取所需信息以此开展实证研究.近些年，已有不少学者对上市公司内部治理机制与审计独立性的影响关系进行了研究探讨.但是迄今为止，对外部控制系统的相关研究还很少被涉及，然而这对公司解决治理问题同样发挥着至关重要的作用，因此，在探讨公司治理与独立审计的相互关系时，不但要对公司的内部系统进行考虑，而且还要给予公司外部系统更多的关注.
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