王绍莉
（亚德客（中国）有限公司哈尔滨分公司，黑龙江 哈尔滨 150070）
摘要：随着我国资本市场的不断发展与完善，同时由于我国企业跟国外企业的合作日益增多，公司企业之间出现的投资机会也会越来越多，而其中的并购行为也就变得如家常便饭。那么公司企业之间的所有者权益的关系就会相应的变得复杂起来，为了满足相关者资本市场的会计信息的需求，企业的合并会计报表的编制就显得极其重要，而其间的若干问题就有了探讨的意义。
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关键词 ：企业会计准则；合并会计报表；问题探讨
中图分类号：F230 文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）19-0167-0２
一、引言
合并会计报表的理论起点在于合并方的各个会计主体。而产生合并会计报表问题的原因有三：一是，各个会计主体构成了一个合并会计主体，而这个合并会计主体直接的导致了合并会计报表的出现。因为控股合并的形成必然的超越了各个会计主体的存在而形成了一个新的会计主体。如果这个主体无法形成并存在，那么合并会计报表就不会出现，相应的合并理论和实务操作也不可能出现。而合并会计报表的问题也不会出现。二是，这个新出现的合并主体在一定理论和实务范围内对传统理论中的会计假设产生了一定的影响，而这些影响导致了合并会计报表问题的出现。但事实上，这样的影响并未动摇传统财务会计的理论框架，相反这是正面的影响，即其对财务会计理论框架进行了延伸和发展。因此，在探讨问题时，需要把新产生的合并会计主体的特殊性与财务会计理论框架相结合起来。三是，合并会计报表的目标，会计要素以及其确认和计量等问题，都与新的合并会计主体有之间的关系。而正是这样的千丝万缕的关系，导致了相关报表使用者对这方面问题的不同认识，也因此，关于合并会计报表的问题需要进一步的梳理和探讨。
二、目前我国的合并会计报表存在的若干问题
（一）合并企业的合并会计报表所需要遵循的原则和会计处理方法不明确
我国的企业会计准则是结合了我国财务会计的实际情况而编制的，由于在2006年的时候，我国经济尚不是很发达，公司企业之间的合并并不常见，所以合并企业的合并会计报表编制所应遵循的原则并不明确。而会计处理上亦是仅仅给出了会计科目的核算处理，并没有深入阐述其原理和应用范围。不可否认的一个事实，经济全球化的不断发展，使得我国的会计理论和实务也得以发展和完善。而许多大型的企业不管是在国内还是在国外都在扩大其规模，而实际上其股权结构也是越来越复杂。如此就会出现在同一个企业集团内部不同的控股关系存在的现象，而此时要进行合并会计报表的编制，由于没有相应的原则指导和相应的明确的处理范例，就容易使得这样的企业的实际会计信息脱离了企业会计准则的设定，从而使得其合并会计报表缺乏相应的可比性。
（二）关于关联交易之中所产生的合并会计报表的问题
关联交易是合并会计报表产生的一个客观的因素。现在许多大型企业集团往往都在进行多元化的发展，因此就产生了许多的关联方。为了合理的进行避税或者公司战略统筹的发展，许多关联方又进行进一步的合并，从而产生了关联交易。此时的关联特点是交易金额较大，交易次数频繁。那么较为重要的三个问题就产生了。第一，关联方之间出售的资产等有关的会计核算问题之中所产生的资本公积在合并会计报表中并没有进行明确额处理规定。第二，如何从合并会计报表中加强监管力度，避免企业利用相关的管理交易进行资本资产的掏空，或者其不合法的财务会计行为。第三，合并会计报表是合并主体的母公司的编制，在进行编制时，很多时候并不能做到客观公正的会计信息的处理，而总是选择对企业有利的一方进行编制。这就存在一个自利的原则，即关联方交易中的合并会计报表如何避免过度的自利行为，这是我国合并会计报表的一个难题。
（三）集团公司的合并会计报表所存在的问题
集团公司是目前合并会计主体的主流形式，其身上的问题具有一定代表意义。因为集团公司的出现实际上推动了并购的发展，同样的也推进了企业会计准则的完善。而集团公司的合并会计报表存在的问题主要表现在以下三个方面。首先，在合并之前各合并公司企业的会计基础并不是一致的。这样的情况所导致的最直接影响是合并会计会计报表的效果以及会计信息的真实性出现偏差。市场总是看不见的，如果子公司在合并之后避开母公司进行私下的微微调整会计基础，从而作出有利于本子公司发展的决策，那么这样就可以把风险转嫁给母公司了。所以此时的合并会计报表的效果并不是母公司想得到的。其次，合并后的母公司在实际并购之中很难得到子公司真实经营情况和财务状况。这使得合并会计报表中，母公司实际上被子公司绑架了，因为往往被合并企业总是存在一定的经营问题或者财务问题，而这样的问题最后就是由合并主体来买单。最后，在实务中集团公司的合并会计报表的合并范围往往难以确定。而合并会计报表的具体编制以及衡量范围在企业会计准则中并没有具体明确的给出来，这样的，模糊性概念虽然给企业留有较大的操作空间，但是却也容易产生较大的风险。（下转252页）
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三、解决目前我国的合并会计报表存在的问题的相关措施
（一）企业应该根据自身情况结合企业会计准则进行编制合并会计报表
虽然企业会计准则中没有直接给出相关的合并会计报表的编制原则，但是企业应该根据自身情况结合企业会计准则进行编制合并会计报表。这包括跟国内就有较强专业能力的会计会计师事务所合作，同时也可以跟国家会计学院或者一些财经类高校合作找出适合企业的合并会计报表的编制方法和可行性操作。对不同的股权控股关系进行不同的会计处理。如直接控制关系下的会计处理，间接控股关系下的会计处理以及直接与间接控股关系共同存在的会计处理等。需要注意的是，企业应该关注其中长期的发展目标，而不是仅仅关注眼前的会计合并既得利益。所以其合并会计报表应该具备较强的真实性和可比性，以便与企业的业绩管理和中长期的发展。
（二）完善关联方合并会计报表之中所存在问题的措施
关联方的存在使得企业的生存和发展具备了较好的环境，因此关联方是资本市场出现的必然产物，是无法消除的，也因此关联交易也一定会存在的。所以企业所需要做的不是消除其关联交易而是尽量消除由于自利行为所带来的合并会计报表编制过程所产生的不良影响。即在国家的相关法律法规下进行合理的关联交易和如实的会计信息反映。同时主动申请相关部门的监管，如此不但可以减少内幕交易损失风险，还可以把合并风险已经会计信息披露风险分散给相关的监管部门。而对于关联交易中出现的资本公积等不明会计科目的处理，可以申请具备较强专业知识的第三方给予一定的意见，再结合企业的实际以及企业会计准则，如此一定能合理解决这些会计科目，同时有必要的情况下做好财务备忘录，以便日后进行更改和查询。
（三）建立子公司合并会计预警事项体系完善合并会计报表的编制
集团公司的母公司要积极的应对各种不可预知的财务风险，特别是对各个子公司的经营情况和财务状况作出一定预警。借鉴保险公司的做法，在母子公司之间设立一套具备可行的合并会计预警体系。首先，实时的监督和支持子公司的经营和财务情况，因为子公司做好了，实际上母公司也会受益。对于会计基础不一致的情况，母公司可以给子公司一定的自治权利，但是必须确保母公司的长远目标和发展优先，确保合并会计报表编制的客观性。其次是要子公司必行实事求是的提供其相关的资料，把相关的隐藏风险减少到最低限度。最后，合理的科学分析企业的合并范围，是企业合并会计预警体系的事前工作，也是贯彻整个合并会计报表编制的重心所在。所以应该加强内部和外部的监督以及控制尺度，确保企业的合并会计报表能够客观的服务于企业。
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参考文献：
[1] 姜葵.企业合并会计处理两种基本方法对比[J].财会月刊，2013，（09）.
[2] 苏永彪.企业合并财务问题探讨[J].财会通讯，2013，（22）.
（责任编辑：刘娇娇）